Gayrimenkul Sermaye İradının Vergilenmesinde uygulamada yaşanan çelişki

Gelir vergisi kanunun 86. Maddesinde beyanname verilmeyecek gelirler sayılmıştır. 193. Sayılı G.V.K.nun 86. Maddesinde aynen “  Aşağıda belirtilen gelirler için yıllık beyanname verilmez, diğer gelirler için beyanname verilmesi halinde bu gelirler beyannameye dahil edilmez” denilmektedir. Madde metninin 1/c fıkrasında da bu sayılan gelirlerden “Vergiye tabi gelir toplamının [(a) ve (b) bentlerinde belirtilenler hariç] 103'üncü maddede yazılı tarifenin ikinci gelir diliminde yer alan tutarı aşmaması koşuluyla, Türkiye'de tevkifata tabi tutulmuş olan; birden fazla işverenden elde edilen ücretler, menkul sermaye iratları ve gayrimenkul sermaye İratları”nın beyannameye dahil edilmeyeceği hususu hiçbir tereddüde mahal vermeyecek şekilde açık olarak madde metninde yer almıştır. Yani gelir vergisinin 103. Maddesinin ikinci dilimindeki tutarı aşmayan stopaja tabi işyeri kiralarının beyannameye dahil edilmeyeceği kanun hükmünde açıkça vazedilmesine rağmen, Gelir İdaresi gerek her yıl yayınladığı beyanname doldurma kavuzlarında, gerekse; 16 sayılı gelir vergisi sirkülerinde bunun aksini belirtmektedir. Yani stopaja tabi olan kira gelirlerini stopaja tabi olmayan diğer GMSİ geliri ile birleştirerek, bulunan gelir GVK.nun 103. Maddedeki ikinci dilimindeki tutarı aşması halinde stopaja tabi işyeri kira gelirinin beyannameye dahil edileceğini açıklamaktadır. Oysa kanunda böyle bir hüküm yoktur. Aynı konu 16 no’lu sirkülerde de yer aldığından, konu uygulayıcı birimlere talimat niteliğindedir. Gerek beyanname doldurma klavuzları ve gerekse sirkülerin bu hükmü açıkça kanuna aykırıdır. Gelir idaresi kanunda yer almayan hususta yorumla hüküm ihdas etmektedir. Esasen uygulamanın bu şekilde olması 103 maddedeki vergi cetvelindeki 2. gelir dilimine ulaşmayan işyeri kira gelirlerinin mesken kira gelirleri ile birleştirilmesi işlemi götürü gider 0ranı %25 iken, Gelir İdaresinin aleyhine daha fazla netice doğurmaktaydı. Zira, stopajı ödenen kiraların brüt tutarı ile mesken kira gelirleri birleşince bulunan toplam gelire uygulanan %25 götürü giderin düşülmesi sonucunda elde edilen matraha uygulanan vergi, ödenen stopajdan düşük çıkacağından gelir idaresi vergi iadesi yapmak zorunda kalmaktaydı. Götürü gider oranının düşürülmesi işlemi iade vergi oranını da düşürmüştür. 2018 yılında götürü gider oranı %25 den % 15’e düşürülmesi neticesinde genel olarak GMSİ gelirlerinden daha fazla gelir vergisi alınması yolu açılmıştır..

Konut kiralarında 2020 yılı gelirleri için 6.600 TL istisna uygulanmaktadır. Kira, menkul sermaye iradı vb gelirler toplamı 2020 yılı için 103 maddedeki gelir vergisi 3. dilimi olan 120.000 TL geliri aşması halinde, bu istisna uygulanmamaktadır. Ticari Vergi mükellefi olanlarda da bu 6.600 TL lık istisna uygulanmamaktadır. Ayrıca, 2.600 TL yi geçmeyen kira geliri beyana tabi değildir. İşyerlerinde stopajı ödenen 49.000 TL ye kadar kira geliri beyannameye dâhil edilmemektedir. Eğer konut kira gelirlerinde 6.600 TL lık istisnanın düşülmesinden sonra kalan gelir ile stopaja tabi veya stopajsız işyeri kiralarının toplamı 49.000 TL yi aştığı takdirde; gelir idaresi, kira gelirlerinin toplanarak beyan edilmesini istemektedir. Yıllardır GMSİ ile ilgili hazırlanan beyanname doldurma rehberleri, gelir vergisi tebliği ile 16 sayılı sirkülerde konu bu şekilde anlatılmakta ve istenmektedir. Birçok vergi dairesi de bu şekilde uygulama yapmaktadır.

Hatırladığım kadarı ile bundan 10 yıl kadar önce alo maliyeyi telefonla arayarak, telefona bakan gelir uzmanına işyeri kiraları ile konut kiralarının beyan durumun sorduğumda beyanname doldurma rehberinde de ayrıntılı olarak gösterildiğini belirterek bu günkü hali ile 49.000 TL lık kirayı aşanlarda işyeri ve konut kiralarının birleştirilerek vergileneceğini açıklamıştı. Bende kendisine, 193 sayılı Gelir vergisi kanununun 86. Maddesi 1/c fıkrasında stopaja tabi işyeri kira gelirinin gelir vergisinin 103. Maddesindeki 2. Dilimi (2020 yılında 49.000 TL) aşması halinde kira gelirlerinin birleştirileceğinin belirtildiğini söyledim. Gelir İdaresinin hazırladığı rehberin kanuna aykırı olduğunu düşündüğümü ifade ettim. Aynı konuyu Aksaray Vergi dairesinde tahakkuk şefliği yaparken uzun süredir Müdür Yardımcılığı görevine vekaleten bakan Mesut ÖZKAN beye sorduğumda, oda rehberin hatalı olduğunu, kendilerinin de önce rehber doğrultusunda uygulama yaptığını, vergi dairesini teftiş eden müfettişin raporundan sonra iş yeri kiralarının G.V.K.nun 103. Maddesindeki 2. dilimi aşması halinde konut kiraları ile birleştirme uygulamasına geçtiklerini ifade etmişti.

İdareyi teftiş eden müfettişin rapora aldığı konu ya teftiş gören ünite uyacağını belirttiği takdirde, Teftiş Kurulu Başkanlığının uyulan konular uyarınca işlem yapılması talimatından sonra ya da idare müfettiş görüşüne uymadığı taktirde, Teftiş Kurulu Başkanlığının bizzat kendisinin ya da konuyla ilgili ihtisas biriminin uygulama ilgili vereceği talimat artık uyulması gereken mevzuat halini alacağından, genelge, tebliğ, sirkülerden farkı olmayan bağlayıcı bir mevzuat haline gelecektir.

G.V.K.nun konuyla ilgili gelirin toplanması ve yıllık beyanname verilmesi başlıklı 86. Maddesinde , toplama yapılmayan haller alt başlığı altında “

Aşağıda belirtilen gelirler için yıllık beyanname verilmez, diğer gelirler için beyanname verilmesi halinde bu gelirler beyannameye dahil edilmez.

1. Tam mükellefiyette;

   1. Gerçek usulde vergilendirilmeyen zirai kazançlar, bu kanunun 75'inci maddesinin 15 ve 16 numaralı bentlerinde yazılı menkul sermaye iratları, kazanç ve iratların istisna hadleri içinde kalan kısmı,

   2. Tek işverenden alınmış ve tevkif suretiyle vergilendirilmiş ücretler (birden fazla işverenden ücret almakla beraber, birden sonraki işverenden aldıkları ücretlerinin toplamı, 103 üncü maddede yazılı tarifenin ikinci gelir diliminde yer alan tutarı aşmayan mükelleflerin, tamamı tevkif suretiyle vergilendirilmiş ücretleri dahil) ⁽¹⁾

   3. Vergiye tabi gelir toplamının [(a) ve (b) bentlerinde belirtilenler hariç] 103 üncü maddede yazılı tarifenin ikinci gelir diliminde yer alan tutarı aşmaması koşuluyla, Türkiye'de tevkifata tabi tutulmuş olan; birden fazla işverenden elde edilen ücretler, menkul sermaye iratları ve gayrimenkul sermaye iratları,

   4. Bir takvim yılı içinde elde edilen ve toplamı 600 milyon (2004: 750.000.000.- 10.12.2003 - 2003/6578 BKK. ile. Yürürlük: 01.01.2004 - 2005: 800 YTL. - 2006: 875 YTL - 2007: 900 YTL - 2008: 960 YTL - 2009: 1.070 TL - 2010: 1.090 TL - 2011: 1.170 TL - 2012: 1.290 TL - 2013: 1.390 TL - 2014: 1.400 TL - 2015: 1.500 TL - 2016: 1.580 TL - 2017: 1.600 TL - 2018: 1.800 TL - 2019: 2.200 TL - 2020: 2.600 TL) lirayı aşmayan, tevkifata ve istisna uygulamasına konu olmayan menkul ve gayrimenkul sermaye iratları.

2. Dar mükellefiyette, tamamı Türkiye'de tevkif suretiyle vergilendirilmiş olan; ücretler, serbest meslek kazançları, menkul ve gayrimenkul sermaye iratları ile diğer kazanç ve iratlar. “ denilmektedir.

Kanunun lafsına ve ruhuna baktığımız zaman gelir İdaresinin uygulaması ve yapılan yayınların kanunun amir hükmü ile uyuşmadığı görülmektedir. Gelir vergisi 16 no’lu sirküler ile beyanname doldurma kılavuzları hatalıdır.

26.600 TL mesken kirası ile 29.000 TL stopaja tabi brüt işyeri kirası olan bir mükellefin durumunu gelirin birleştirilmesi ve birleştirilmemesi haline göre irdeleyelim. İki gelirin birleştirilmesi durumunda 26.600-6.600 TL istisna= 20.000 TL %15 götürü gider=3.000 TL 20.000 TL-3.000 TL= 17.000 TL vergiye tabi gelir bulunur. 17.000 TL ye kadar olan gelir %15 vergiye tabi olduğundan 17000TL x%15 =2.550 TL ödenecek vergi bulunur. 29.000 TL den % 20 nispetinde stopaj yapıldığından 5.800 TL vergi alındığından mükellefin toplam vergisi 2.550 TL+ 5.800 TL= 8.350 TL dir.

Kira gelirleri birleştirildiğinde, 26.600+29.000=.55.600 TL lık gelirden -6.600 TL istisna düşüldüğünde 49.000 TL gelir kalır. Bundan da TL %15 götürü gideri düştüğümüzde(49.000 TL %15 götürü gider= 7.350TL ). vergiye tabi kira 49.000 TL-7.350 TL= 41,650 TL dir. Bu gelirin 22.000 TL si için % 15 den 3.300 TL gelir vergisi, bakiye 41.650.TL -22.000TL= 19.650 TL için %20 den = 3.930 TL gelir vergisi bulunur. Toplam gelir vergisi 3.300TL+3.930TL=7.230TL dir. Gelir birleştirilme- diğinde ödenecek vergi 8.350 TL olacağından , mükellefe 8.350-7.230TL= 1.120 TL vergi iadesi ödenmesi gerekecektir.

Örnekten de görüleceği üzere, gelir birleştirilmediği durumda ödenecek vergi 8.350 TL olduğundan , gelirin birleştirilmesi durumunda vergi dairesinin cebine girecek vergi 7.230 TL ye düşeceğinden vergi idaresinin kanuna aykırı yayınladığı sirküler nedeniyle devletin 1.120 TL vergi kaybı olmaktadır..

Yukarıdaki açıklamalarımız ışığında gelir idaresinin uygulamayı kanunun lafsına ve ruhuna aykırı olup, bu aykırılığın giderilmesi gereğine işaret ediyorum.